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Introducción al tratamiento y naturaleza de las aportaciones de socios

Las sociedades de capital tienen varias formas de financiarse. En el momento de su constitución los socios fundadores deben aportar el capital social mínimo exigido por la Ley, 3.000.-€ en las sociedades limitadas y 60.000.-€ en las sociedades anónimas.

Una vez constituida la sociedad, y para dar continuidad a la actividad societaria, pueden acceder a otras fuentes de financiación propias, con una ampliación de capital, u obtener préstamos de los socios, suscribir préstamos participativos, etc. También pueden obtener financiación ajena mediante la suscripción de préstamos con entidades de crédito.

En el presente artículo vamos a centrarnos en las denominadas “aportaciones de socios”. Las aportaciones de socios no se han regulado en la normativa de sociedades, sino en el Plan General de Contabilidad, en el Código de Comercio, y también en la Resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas de 19 de marzo de 2019.

 

Definición, finalidad y características de las aportaciones de socios

El Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad (en adelante “PGC”), define las aportaciones de socios como:

Elementos patrimoniales entregados por los socios o propietarios de la empresa cuando actúen como tales, en virtud de operaciones no descritas en otras cuentas. Es decir, siempre que no constituyan contraprestación por la entrega de bienes o la prestación de servicios realizados por la empresa, ni tengan la naturaleza de pasivo. En particular incluye las cantidades entregadas por los socios o propietarios para la compensación de pérdidas” (Grupo 1, Cuenta 118 del PGC)

Se trata pues de aportaciones que realizan los socios a fondo perdido, esto es, sin esperar una contraprestación por parte de la sociedad, pues en caso contrario, la aportación realizada debería contabilizarse en el pasivo de la sociedad, naciendo un derecho de crédito a favor de los socios aportantes. Del mismo modo que no se genera ningún derecho de crédito a favor del socio aportante, la aportación de socios tampoco implica la creación de nuevas participaciones o acciones en la sociedad.

Tal y como establece el artículo 9.4 de la RICAC de 5 de marzo de 2019 “Estas contribuciones se integran en el patrimonio neto de la sociedad, pero a cambio no se entregan nuevas acciones o participaciones sociales y, en consecuencia, el socio que las realiza no recibe derecho alguno, sin perjuicio de que las reconozca como un mayor valor de la inversión.

Se trata de meras aportaciones a fondo perdido, sin derecho de reembolso, sin más consecuencia que incrementar los fondos propios de la sociedad. Tal y como nos indica su denominación, las aportaciones de socios, solo pueden ser realizadas por los socios. Si las realizara un tercero, ya no nos encontraríamos ante una aportación de socios, sino ante préstamo, que debería incluirse no ya en el patrimonio neto, sino en el pasivo.

¿Para qué sirven exactamente las aportaciones de socios?

En el Plan General Contable anterior, “únicamente se contemplaba la utilización de la cuenta como aportación hecha por los socios o por los propietarios para compensación de pérdidas o con la finalidad de compensar un «déficit», quedando excluidas las concedidas para asegurar una rentabilidad mínima o las que se otorgaban para fomentar actividades específicas etc.” (FJ 3º, Sentencia del Jdo. de lo Mercantil de Palma de Mallorca, nº 429/2017, de 17 de octubre, ECLI:ES:JMIB:2019:1792).

Ahora, el Plan General Contable en vigor no limita las aportaciones de socios a supuestos concretos:

El enfoque la cuenta se ha visto ampliado y el destino de las aportaciones de socios que recibe la sociedad puede ser para otros fines distintos a los anteriores, tal y como establece su definición en el Plan General Contable. De esta manera vemos que ahora el uso va más allá de la compensación de pérdidas, pudiéndose hacerse para mejorar la liquidez en un momento concreto, para financiar nuevos proyectos o reestablecer el equilibro patrimonial” (FJ 3º, Sentencia del Jdo. de lo Mercantil de Palma de Mallorca, nº 429/2017, de 17 de octubre, ECLI:ES: JMIB:2019:1792).

Queda claro, que tienen el objetivo de evitar situaciones de desequilibrio patrimonial, mejorar la liquidez de la sociedad e incluso dar viabilidad a proyectos que tenga la sociedad, y en los casos más graves, tratar de evitar la disolución de la sociedad.

Dado que se contabilizarán dentro del patrimonio neto, las aportaciones de socios realizadas en situaciones en las que se dé causa de disolución pueden evitar la causa de disolución si se incrementa el patrimonio neto en la medida suficiente.

Diferencias entre aportaciones de socios y otras formas de financiación

Las aportaciones de socios, a diferencia de otras formas de financiación de la sociedad, no requieren las formalidades que pueden exigir las ampliaciones de capital o el acceso a otras fuentes de financiación con terceros o los propios socios. Las aportaciones de los socios no tienen que inscribirse en el Registro Mercantil, y por tanto se eliminan los costes notariales y registrales. A pesar de no requerir formalidades, sí que es recomendable que la Junta General apruebe las aportaciones por parte de los socios.

Por otro lado, aunque las aportaciones pueden verse como un inconveniente para los socios que las realizan, al realizarse a fondo perdido y sin adquirir un derecho de crédito contra la sociedad, supone una ventaja para la sociedad en tanto que dicha aportación pasa a formar parte de sus fondos propios obteniendo así una mayor liquidez sin tener que acudir a fuentes de financiación ajena y sin tener que aumentar su pasivo.

No obstante, el hecho de que la aportación sea a fondo perdido, sin esperar contraprestación o devolución de la misma por parte de la sociedad, no impide que al formar parte de los fondos propios de la sociedad puedan ser distribuidas a cargo de las reservas de la sociedad, previo cumplimiento de lo establecido en el 273 de la Ley de Sociedades de Capital.

Dice la jurisprudencia que la distribución de [la Cuenta 118], será similar a la de una reserva disponible y se atenderá a las reglas generales y limitaciones previstas en el ámbito mercantil para la distribución de beneficios” (FJ 3º, Sentencia del Jdo. de lo Mercantil de Palma de Mallorca, nº 429/2017, de 17 de octubre, ECLI:ES:JMIB:2019:1792). Sobre la posición del socio aportante y la distribución de beneficios, volveremos a hablar más adelante.

 

Tratamiento y naturaleza contable de las aportaciones de socios

Las aportaciones de socios como parte del patrimonio neto de la sociedad

Antes hemos adelantado que las aportaciones de los socios formarán parte del patrimonio neto de la sociedad. Veamos cómo el PGC y la RICAC de 5 de marzo de 2019, prevén esta aportación:

Dentro del PGC, las aportaciones de socios se encuadran en la Cuenta 118, en el Subgrupo 111 del Grupo 1, bajo el nombre de “Aportaciones de socios o propietarios”. Tal y como ya se ha explicado en el apartado anterior, las aportaciones de socios o propietarios se definen como aquellos “Elementos patrimoniales entregados por los socios o propietarios de la empresa cuando actúen como tales, en virtud de operaciones no descritas en otras cuentas. Es decir, siempre que no constituyan contraprestación por la entrega de bienes o la prestación de servicios realizados por la empresa, ni tengan la naturaleza de pasivo. En particular incluye las cantidades entregadas por los socios o propietarios para la compensación de pérdidas

La RICAC de 5 de marzo de 2019, en el preámbulo prevé que “las aportaciones de los socios reguladas en el artículo 9 de la resolución, desde un punto de vista contable son patrimonio neto (…)”. El artículo 9 de la RICAC de 5 de marzo de 2019, dice “Las aportaciones de los socios sin contraprestación y en proporción a su participación en la sociedad, incluidas las que eventualmente se realicen en mérito de prestaciones accesorias, no cumplen la definición de ingreso, ni la de pasivo y, por lo tanto, el valor razonable del activo aportado, o el de la deuda condonada, se contabilizará en el patrimonio neto, dentro de los fondos propios, en el epígrafe A-1.VI. «Otras aportaciones de socios»”.

Vemos pues que ambas normas prevén que las aportaciones de socios se incluyen en el patrimonio neto de la sociedad. El hecho de que las aportaciones de socios se incluyan en el patrimonio neto de la sociedad, viene también determinado por lo establecido en el artículo 36 del Código de Comercio, que al definir el patrimonio neto dispone que en el patrimonio neto se incluyen “las aportaciones realizadas (…) por sus socios o propietarios, que no tengan la consideración de pasivos”.

Requisitos de las aportaciones de socios

El artículo 9 de la RICAC de 5 de marzo de 2019 prevé los requisitos que tienen que cumplir las aportaciones de los socios para contabilizarlas en los fondos propios de la sociedad:

a) La certeza de la incorporación de los activos al patrimonio de la sociedad, o de la condonación de la deuda;

b) La identidad de los aportantes y el porcentaje de participación que poseen en la sociedad;

c) El importe dinerario o el valor razonable de los activos aportados por cada socio, o el valor razonable de la deuda condonada, y

d) Que el fundamento o razón objetiva de la aportación es el incremento de los fondos propios de la sociedad. Esto es, para determinar si las aportaciones se imputan al patrimonio neto o se inscriben dentro del pasivo se estará al título jurídico de la aportación del que debe resultar indubitadamente que las cantidades aportadas solo pueden ser reintegradas a los socios previo cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 28 para el reparto del beneficio distribuible.

Características de las aportaciones de socios

En primer lugar, se requiere que la aportación quede incorporada en el patrimonio de la sociedad y, en segundo lugar, se exige la identificación del socio aportante y el porcentaje de participación que posea en la sociedad.

Con respecto al segundo requisito podemos hacernos las siguientes cuestiones: ¿Todos los socios están obligados a realizar aportaciones? ¿La aportación realizada tiene que ser en proporción al porcentaje de capital social que tiene cada socio?

No todos los socios están obligados a realizar aportaciones, a no ser que se hubiera previsto en los estatutos o existiera un pacto parasocial entre los socios que determinara la obligación de realizar aportaciones de forma más o menos periódica, o en determinados momentos. De tal forma que, aunque, “existiere un acuerdo adoptado en junta reclamando de los socios la financiación para el saneamiento financiero por Ley no era, ni sigue siendo posible, imponer nuevas obligaciones a los socios sin su consentimiento uti singuli tal y como nos dice hoy el art. 291 LSC (…). Obviamente la solución a ese obstáculo legal puede pasar por que la obligación de aportación en neto, a cargo de los socios obligados, traiga su causa societatis de una previsión estatutaria ad hoc y sin perjuicio de la enventual validez obligacional de un pacto parasocial (…)”.[1]

Visto que si no se prevé los socios no están obligados a realizar aportaciones a la sociedad, debemos preguntarnos si los socios que las realicen deben hacerlas en proporción a su participación. No existe previsión alguna que impida que la aportación se realice en mayor o menor proporción a la participación que ostenta el socio en el capital social. Esto es así porque al fin y al cabo la aportación favorece a la sociedad al integrarse en los fondos propios de la misma, es decir, sin que se genere ningún privilegio a favor del socio aportante.

En definitiva, son aportaciones individuales que contribuyen a los fondos propios comunes de todos los socios. Establecer un vínculo intuito personae entre la aportación y el aportante sería desnaturalizar su consideración como elemento integrante de los fondos propios ya que pasarían a tener una consideración de pasivo exigible del aportante[2].

Aun así, cabe la posibilidad de prever estatutariamente que en la distribución de dividendos se tengan en cuenta las aportaciones realizadas a la Cuenta 118, evitando la aplicación de lo previsto en el artículo 275 de la Ley de Sociedades de Capital. “La desigualdad entre el sacrificio de la aportación y el beneficio de la misma, en las aportaciones asimétricas, desincentiva la realización de las mismas. Para evitar este desincentivo, pueden establecerse correcciones en los estatutos sociales (…), estableciendo (i) reglas especiales para la distribución de beneficios con una regla alternativa que enerve la eficacia de lo previsto en el artículo 275 de la LSC (…)[3].

En cuanto a la forma de las aportaciones, la RICAC de 5 de marzo de 2019, prevé que las aportaciones de socios puedan ser: aportaciones dinerarias, cuyo valor será el importe dinerario de la misma; aportaciones no dinerarias, que sean susceptibles de valoración económica o la condonación de una deuda que tuviera la sociedad con el socio cuyo valor tendrá que determinarse y quedar debidamente reflejado en el patrimonio neto de la sociedad. En el caso de la condonación de deuda, el valor de la deuda dejará de formar parte del pasivo de la sociedad, contabilizándose ahora en el patrimonio neto de la sociedad.

En cualquiera de los casos, debemos destacar que la aportación no es una liberalidad del socio, como si fuera una donación, sino que “la aportación se realiza para que sea recibida y empleada por el órgano de administración en la consecución del fin común mediante el desarrollo del objeto social y sujeto al riesgo común[4].

El último requisito para determinar si nos encontramos ante una aportación de socios u otro tipo de aportación, es el motivo o causa por la que se realiza dicha aportación. El motivo por el que dicha aportación se realiza, tal y como dice el apartado d) del artículo 9, es incrementar los fondos propios de la sociedad y/o fortalecer la situación patrimonial de la sociedad.

 

Conclusiones sobre el tratamiento y naturaleza de las aportaciones de socios

A la vista de todo lo anterior y a modo de conclusión podemos decir que las aportaciones de socios:

  • Son realizadas por los socios a fondo perdido y sin derecho a devolución, para incrementar los fondos propios de la sociedad, contabilizándose en el patrimonio neto de la sociedad.
  • No requieren el cumplimiento de formalidades ni de escritura pública ni registro, y suponen una forma rápida y sencilla de dotar de recursos a la sociedad, incluso en los casos en que la sociedad se encuentra en causa de disolución.
  • Pueden ser dinerarias, no dinerarias e incluso la condonación de una deuda que tenía la sociedad con uno o varios socios.
  • No es posible obligar a ningún socio a realizar dichas aportaciones de socio, si no está previamente comprometido en pacto de socios.
  • Pueden ser distribuidos con cargo a reservas de la sociedad, como si fuera un reparto de dividendos.

 

[1] Fernandez del Pozo, L. “Las aportaciones de los socios imputables en fondos propios. A propósito de la Resolución del ICAC de 5 de marzo de 2019”. Revista de Derecho de Sociedades núm. 56/2019.

[2] Vidal Vela, D. “Una aproximación jurídica a la figura contable «aportaciones de socios o propietarios» de la cuenta 118 del Plan General Contable”, La LEY Mercantil núm. 80, mayo 2021. Editorial Wolters Kluwer.

[3] Vidal Vela, D. “Una aproximación jurídica a la figura contable «aportaciones de socios o propietarios» de la cuenta 118 del Plan General Contable”, La LEY Mercantil núm. 80, mayo 2021. Editorial Wolters Kluwer.

[4] Marín de la Bárcena, F. “Otras aportaciones de los socios (Cuenta 118 PGC)”. Revista de Derecho de Sociedades núm. 63/2021. Editorial Aranzadi.

 

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